Май 2017 г.

Отложенные обязательства - обязательства со сроками исполнения за пределами трехлетнего планового периода, точную величину и (или) время исполнения которых определить невозможно.

Согласно Письму Минфина РФ от 20.05.2015 № 02-07-07/28998 одновременно с отражением в бухгалтерском учете начисленных резервов следует сформировать бухгалтерские записи по принятию отложенных обязательств.

Отложенных обязательств возникают при формировании следующих видов резервов:

1. по оплате отпусков за фактически отработанное время и по компенсациям за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении,
   
2. по соответствующим страховым взносам на выплаты отпускных,
   
3. по обязательствам, оспариваемым в судебном порядке,
   
4. по расходам на планируемые организационно-штатные мероприятия,
   
5. по обязательствам, по которым отсутствуют первичные документы.
   

Отложенные обязательства отражаются в учете на основе оценочных значений. Пример определения оценочного значения по резерву на оплату отпусков за фактически отработанное время приведен в письме Минфина России от 20.05.2015 № 02-07-07/28998.

Резерв на оплату отпусков может рассчитываться тремя способами:

1. персонифицировано по каждому сотруднику;
2. по учреждению в целом;
3. по отдельным категориям сотрудников (группам персонала).

Резерв на оплату страховых взносов рассчитывается с учетом методики расчета резерва на оплату отпусков.

Конкретный перечень резервов, а также порядок и сроки их формирования устанавливаются учреждением в рамках учетной политики.

Оценочное обязательство в виде резерва на оплату отпусков за фактически отработанное время может определяться ежемесячно (ежеквартально, ежегодно) на последний день месяца (квартала или года), исходя из данных количества дней неиспользованного отпуска по сотрудникам на указанную дату, предоставленных кадровой службой.  Наиболее правильным представляется ежемесячное определение оценочных резервов. Однако учреждение может установить и иной, наиболее приемлемый для себя период.

При инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности суммы резервов могут быть скорректированы в порядке, установленном учетной политикой.

До недавнего времени, согласно письму Минфина России от 20.05.2015 № 02-07-07/28998, казенному учреждению рекомендовались следующие бухгалтерские записи (Таблица 1):

Таблица 1

Аналогично в бухгалтерском учете бюджетных и автономных учреждений предполагались записи, представленные в таблице 2.

Таблица 2

В отличие от письма Минфина России от 20.05.2015 № 02-07-07/28998 в инструкции № 162н предусмотрен иной порядок принятие текущего обязательства за счет принятого  ранее отложенного обязательства: «При принятии бюджетного обязательств за счет ранее сформированных отложенных обязательств (при определении размера обязательства и соответствующих финансовых периодов (текущий, очередной финансовый год, первый и второй года планового периода), в которых данное обязательство предусматривается исполнить, отражается корреспонденция: по дебету счета 050299000 "Отложенные обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода)" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 050201000 "Принятые обязательства" (по соответствующим финансовым периодам (текущий, очередной финансовый год, первый и второй года планового периода)». Таким образом, согласно инструкции принятие текущего обязательства за счет принятого ранее отложенного обязательства осуществляется корреспонденцией Д 502.99 " Отложенные обязательства за пределами планового периода" К 502.11 «Принятые обязательства на текущий финансовый год». Таким образом, согласно инструкции казенное учреждение должно было делать следующие бухгалтерские записи (Таблица 3):

Таблица 3

При использовании такой корреспонденции на счете 501.93 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств на иные очередные годы (за пределами планового периода)» неизбежно накапливаются суммы отложенных лимитов бюджетных обязательств. При этом инструкции не содержат указаний по поводу того, закрывать счет 501.93 в конце отчетного года или нет.

Аналогичные бухгалтерские записи для бюджетных и автономных учреждений содержатся в инструкциях №174н и 183н. Так, в инструкции №174н сказано, что  «суммы принятых бюджетным учреждением обязательств за счет ранее сформированных отложенных обязательств отражаются по кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 050201000 "Принятые обязательства" и дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 050299000 "Отложенные обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода)"». Соответствующие бухгалтерские записи представлены в таблице 4.

Таблица 4

При использовании таких корреспонденций на счете 506.90 «Право на принятие обязательств на иные очередные годы (за пределами планового периода)» также будут накапливаться суммы отложенных обязательств.

Исходя из всего вышесказанного, методистами фирмы 1С было рекомендовано использовать бухгалтерские записи, предложенные в письме Минфина России от 20.05.2015 № 02-07-07/28998.

Однако, в письме Минфина России от 07.04.2017 № 02-07-07/21798 бухгалтерские записи, рекомендованные инструкциями, были дополнены.

В частности, в письме сказано, что:

• принятие обязательств за счет ранее сформированных отложенных обязательств (резерва предстоящих расходов) для предстоящей оплаты отпусков за фактически отработанное время или компенсаций за неиспользованный отпуск сотрудника (служащего) учреждения:
  
• по дебету счета 1 502 99 211 «Отложенные обязательства по заработной плате на иные очередные годы (за пределами планового периода)» и кредиту счета 1 502 11 211 «Принятые обязательства по заработной плате на текущий финансовый год»,
• по дебету счета 1 501 13 211 «Доведенные лимиты бюджетных обязательств по заработной плате на текущий финансовый год» и кредиту счета 1 501 93 211 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по заработной плате на иные очередные годы (за пределами планового периода)».
• уменьшение ранее принятых бюджетных обязательств по выплате заработной платы (по оплате отпусков за фактически отработанное время или компенсаций за неиспользованный отпуск сотрудника (служащего) учреждения) на сумму принятых обязательств за счет отложенных обязательств (резерва предстоящих расходов):
  
• методом «Красное сторно» по дебету счета 1 501 13 211 «Доведенные лимиты бюджетных обязательств по заработной плате на текущий финансовый год» и кредиту счета 1 502 11 211 «Принятые обязательства по заработной плате на текущий финансовый год».

Таким образом, на сегодняшний день в части резервов по отпускам для казенных учреждений наиболее актуальными являются бухгалтерские записи, представленные в таблице 5:

Таблица 5

Отметим, что в предложенной схеме бухгалтерских записей предполагается, что в начале года бюджетные обязательства по выплате заработной платы принимаются к учету единовременно на весь годовой объем доведенных лимитов бюджетных обязательств, включая расходы на выплату отпускных и компенсаций за неиспользованный отпуск.

По мере начисления отпускных за счет резерва и принятия обязательств текущего года в счет уменьшения отложенных обязательств (Д 502.99 К502.11) «излишне» принятые в начале года суммы обязательств (Д 501.13   К502.11) корректируются методом «Красное сторно».

 Как видно из приведенных записей, счет 501.93 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств на иные очередные годы (за пределами планового периода)» теперь кредитуется в корреспонденции со счетом 501.13 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств», и накопления сумм на нем не происходит.

Аналогично можно предусмотреть схему бухгалтерских записей для бюджетных и автономных учреждений (таблица 6).

Таблица 6

Рассмотрим отражение данных бухгалтерских операций в ПП 1С: Бухгалтерия государственного учреждения 8, ред. 2.0 на примере бюджетного учреждения.

Для начисления резервов используется документ «Начисление резервов по отпускам», ввести который можно используя соответствующую ссылку на панели навигации раздела «Учет и отчетность» (Рис.1).

Рис.1

Заполненный документ «Начисление резервов по отпускам» представлен на Рис.2

Рис.2

Бухгалтерские записи документа представлены на Рис.3.

Рис.3

Для принятия отложенного обязательства в сумме начисленного резерва необходимо ввести документ «Операция бухгалтерская». Открыть список бухгалтерских операций можно по ссылке «Операции бухгалтерские» панели навигации раздела «Учет и отчетность» (Рис.4).

Рис.4

Заполненный документ представлен на Рис.5.

Рис.5

В начале следующего года примем обязательство текущего года на весь объем плановых назначений по заработной плате и начислениям на выплаты по оплате труда (Рис.6). Для принятия обязательства воспользуемся документом «Регистрация обязательств и сведений по договорам». Документ можно открыть, используя соответствующую ссылку на панели навигации раздела «Планирование и санкционирование» (Рис.6).

Рис.6

Заполненный документ представлен на Рис.7.

Рис.7

В реквизите «Договор» необходимо выбрать элемент справочника «Договоры и иные основания возникновения обязательств» с видом обязательства с видом «Иное основание возникновения обязательства» (Рис.8).

Рис.8

Бухгалтерские записи документа «Регистрация обязательств и сведений по договорам» представлены на Рис.9.

Рис.9

Далее рассмотрим начисление заработной платы и отчислений в фонды за счет резерва. Для этих целей используется документ «Отражение зарплаты в учете», расположенный на панели навигации раздела «Учет и отчетность» (Рис.10).

Рис.10

Заполненный документ представлен на Рис.11.

Рис.11

Бухгалтерские записи документа представлены на Рис.12.

Рис.12

Для принятия обязательства текущего финансового года за счет ранее созданного резерва необходимо ввести документ «Операция бухгалтерская». Открыть список бухгалтерских операций можно по ссылке «Операции бухгалтерские» панели навигации раздела «Учет и отчетность». Заполненный документ представлен на Рис.13.

Рис.13

Осталось только скорректировать принятые в начале года на всю сумму плановых назначений обязательства с помощью документа «Регистрация обязательств и сведений по договорам» (Рис.14).

Рис.14

Бухгалтерские записи документа представлены на Рис.15

Рис.15

Сформируем отчет оборотно-сальдовая ведомость за январь 2017 года (Рис.16).

Рис.16

Сформируем отчет ф.0503738 «Отчет об обязательствах учреждения» (Рис.17).

Рис.17

Обратим внимание, что в графе 6 «Принятые обязательства всего» отчета заполняются суммы дебетового оборота по счету 502.99, а не остаток по этому счету. Такой порядок заполнения формы (по оборотам, а не по остатку) регламентирован Приказом Минфина РФ от 25 марта 2011 г. N 33н «Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений».

В частности, в инструкции № 33н сказано, что в отчете отражаются показатели: «в графе 6 - на основании данных по соответствующим счетам аналитического учета счета 050211000 "Принятые обязательства на текущий финансовый год" в сумме кредитовых оборотов по счету» для раздела 1 отчета. По поводу раздела 3 сказано, что «Показатели граф 5 - 8 формируются в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному настоящим пунктом для граф 5 - 8 раздела 1 Отчета».

В письме же Минфина России от 07.04.2017 № 02-07-07/21798 (правда, для казенных учреждений) сказано: «При этом в графе 7 раздела 3 Отчета (ф. 0503128) отражается показатель по счету 1 502 99 000 «Отложенные обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода)» на конец отчетного периода (кредитовый остаток по счету), который должен соответствовать показателю по счету 1 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов» на конец отчетного периода (кредитовый остаток по счету)».

Так что при проверке отчета контролирующими органами возможны разночтения. Напоследок отметим, что схема бухгалтерских записей, предложенная в статье, подлежит обязательному согласованию с вышестоящей организацией и закреплению в учетной политике учреждения.