Декабрь 2013 г.

При учете расчетов по налогу на прибыль возникают ситуации, когда в деятельности организации одновременно возникают ситуации, по-разному влияющие на результат расчета налога на прибыль (например, одновременное формирование вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц). В представленной статье мы рассмотрим, каким образом реализован в ПП «1С: Бухгалтерия предприятия 8», механизм расчета налога на прибыль при одновременном применении различных сроков полезного использования по данным бухгалтерского и налогового учета.

Пример 1: Применение амортизационной премии

Организация ООО «Галерея» приобретает основное средство (автомобиль KIA) за 120 000 рублей. Срок полезного использования 24 месяца. Организация находится на общей системе налогообложения, применяет ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (рис. 1). Организация воспользовалась правом на применение амортизационной премии в размере 20% от стоимости ОС.   

 

рис.1

Каждая организация вправе применить так называемую амортизационную премию ко всем основным средствам, кроме полученных безвозмездно. Премия дает возможность сразу списать на текущие расходы часть денег, потраченных на покупку или сооружение объекта.

Согласно абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ организация вправе единовременно учесть в расходах 10 процентов (по основным средствам, относящимся к третьей – седьмой амортизационным группам, – до 30 процентов) затрат на капитальные вложения в основные средства.

 

Хозяйственные операции:

 

1) Поступление основного средства от поставщика ООО «Вега Транс» (оформляется документом «Поступление товаров и услуг» с видом операции «Оборудование»).

Дт 08.04   Кт 60.01   БУ=120 000 НУ=120 000

2) Принятие к учету ОС (документом «Принятие к учету ОС»)

Дт 01.01   Кт 08.04   БУ=120 000 НУ=120 000

Дт КВ   НУ=24 000

Проводка по счету КВ не означает признание в составе расходов текущего периода величины амортизационной премии. КВ - это вспомогательный счет налогового плана счетов для учета сумм амортизационной премии, которые будут приняты в следующем за вводом в эксплуатацию месяце. Проводку в Кт КВ и одновременно отнесение амортизационной премии в налоговом учете в состав налоговых расходов, а также формирование налогооблагаемой временной разницы будет произведено регламентной операцией «Амортизация и износ основных средств».

 

3) Закрытие текущего месяца (при помощи обработки с аналогичным наименованием)

В текущем месяце обработкой не формируется никаких проводок, поэтому для рассмотрения интересен первый месяц начисления амортизации. 

4) Закрытие месяца, следующего за вводом в эксплуатацию

4.1. Первая регламентная операция, которую выполняет обработка- «Амортизация и износ основных средств». В результате проведения операции будут  сформированы следующие проводки:

Дт 20.01 Кт 02.01 БУ=5 000  р.

                                НУ=4 000 р.

                                ВР=1 000 р.

Величину амортизационных начислений  в бухгалтерском учете получаем, как

120 000 / 24 = 5 000 р., в налоговом учете – (120 000 – 24 000) / 24 = 4 000 р. Так как согласно ПБУ 18/02 должно выполняться равенство БУ=НУ+ВР+ПР, то возникает временная разница в размере 1 000 р.

Кт КВ НУ=24 000 р.

Поскольку величина амортизационной премии списывается на расходы в текущем месяце, то производится списание со счета КВ суммы, равной величине амортизационной премии.

Дт 25 Кт 01.01  НУ=24 000 р.

                            ВР=-24 000 р.

 

4.2. При закрытии 90 счета формируется проводка:

Дт 99.01.1 Кт 90.09 БУ=5 000 р.

                                     НУ=28 000 р.

                                     ВР=-23 000 р.

 

4.3. Заключительной операцией обработки «Закрытие месяца» является «Расчет налога на прибыль».

С величины бухгалтерского убытка рассчитывается условный доход. Величина условного дохода составит 5 000*20% = 1 000 р.

 Дт 68.04.2 Кт 99.02.2 1000р.

 

С величины налогового убытка формируется отложенный налоговый актив (09 счет с видом активов «убыток текущего периода»). Величина отложенного налогового актива составит 28 000*20% = 5 600 р.

Дт 09 (УТП) Кт 68.04.2  5 600 р.

С величины налогооблагаемой временной разницы, возникшей из-за разницы в оценке расходов (в момент применения амортизационной премии), признается отложенное налоговое обязательство в размере 23 000*20%=4 600 р.

Обратите внимание, что величина отложенного налогового обязательства должна формироваться с величины амортизационной премии (24 000*0,2=4 800 р.), но за счет того, что в месяце применения амортизационной премии начинает начисляться амортизация, а следовательно и погашаться отложенное налоговое обязательство, программа формирует проводку по начислению отложенного налогового обязательства только с величины разницы возникающей и погашаемой в первом месяце величины временной разницы (условно говоря, программа «схлапывает» две проводки в одну).

Дт 68.04.2 Кт 77  4 600р.

 

5) В последующих месяцах после применения амортизационной премии будут формироваться проводки:

5.1. Начисление амортизации

Дт 20.01 Кт 02.01 БУ=5 000 р.

                                НУ=4 000 р.

                                ВР=1 000 р.

 

5.2. При закрытии 90 счета формируется проводка:

Дт 99.01.1 Кт 90.09 БУ=5 000 р.

                                   НУ=4 000 р.

                                   ВР=1 000 р.

5.3. При расчете налога на прибыль, формируются следующие проводки:

С величины бухгалтерского убытка рассчитывается условный доход, равный 5 000*20% = 1 000 р.

 Дт 68.04.2 Кт 99.02.2 1000 р.

С величины налогового убытка рассчитывается убыток текущего периода, равный 4 000*20% = 800 р.

Дт 09 (УТП) Кт 68.04.2  800 р.

Начиная с месяца, следующего за применением амортизационной премии будет формироваться проводка по погашению отложенного налогового обязательства. 

Дт 77 Кт 68.04.2   200р.

 

Примет 2: Разные сроки полезного использования в налоговом и бухгалтерском учете

Организация ООО «Галерея» приобретает основное средстве (автомобиль KIA) за 120 000 рублей, который имеет срок полезного использования 24 месяца в бухгалтерском учете и 40 месяцев в налоговом учете.

 

Хозяйственные операции:

 

1) Поступление основного средства от поставщика ООО «Вега Транс» (оформляется документом «Поступление товаров и услуг» с видом операции «Оборудование»).

  Дт 08.04   Кт 60.01   БУ=120 000 НУ=120 000

 

2) Принятие к учету ОС (оформляется документом «Принятие к учету ОС» с видом операции «Оборудование»)

   Дт 01.01   Кт 08.04   БУ=120 000 НУ=120 000

 

3) Закрытие месяца ввода в эксплуатацию основного средства (выполняется обработкой с аналогичным наименованием)

Обработкой не формируется никаких проводок, нас интересует период начисления амортизации, т.е. первый месяц после ввода в эксплуатацию

 

4) Закрытие месяца, следующего за вводом в эксплуатацию основного средства

4.1. Первая регламентная операция, которую выполняет обработка - «Амортизация и износ основных средств», в результате проведения которой будут сформированы следующие проводки.

Дт 20.01 Кт 02.01 БУ=5 000 р.

                                НУ=3 000 р.

                                ВР=2 000 р.

 

4.1. При закрытии 90 счета формируется проводка:

Дт 99.01.1 Кт 90.09 БУ=5 000 р.

                                   НУ=3 000 р.

                                   ВР=2 000 р.

 

4.2. Заключительной операцией обработки «Закрытие месяца» является «Расчет налога на прибыль».

С величины бухгалтерского убытка рассчитывается «условный доход», равный 5 000*20% = 1 000 р.

Дт 68.04.2 Кт 99.02.2 1000р.

С величины налогового убытка рассчитывается «убыток текущего периода», равный 28 000*20% = 5 600 р.

 

 Дт 09 (УТП) Кт 68.04.2  600р.

С величины вычитаемой временной разницы, возникшей из-за разницы в оценке расходов в результате применения разных сроков полезного использования в налоговом и бухгалтерском учете, признается отложенный налоговый актив в размере 2 000*20%=400 р.

Дт 09 Кт 68.04.2    400р.

 

5) Посмотрим, какие проводки сформируются при закрытии следующего месяца:

5.1. Начисление амортизации

Дт 20.01 Кт 02.01 БУ=5 000р.

                                НУ=3 000р.

                                ВР=2 000р.

 

5.2. При закрытии 90 счета формируется проводка:

Дт 99.01.1 Кт 90.09 БУ=5 000р.

                                   НУ=3 000р.

                                   ВР=2 000р.

 

5.3. Заключительной операцией обработки «Закрытие месяца» является «Расчет налога на прибыль».

С величины бухгалтерского убытка рассчитывается «условный доход», равный 5 000*20% = 1 000 р.

Дт 68.04.2 Кт 99.02.2 1000р.

 

С величины налогового убытка формируется отложенный налоговый актив, равный 28 000*20% = 5 600 р.

Дт 09 (УТП) Кт 68.04.2  600р.

 

С величины вычитаемой временной разницы, возникшей из-за разницы в оценке расходов в результате применения разных сроков полезного использования в налоговом и бухгалтерском учете признается отложенный налоговый актив в размере 2 000*20%=400 р.

Дт 09 Кт 68.04.2    400р

Погашение отложенного налогового актива будет производиться, начиная с месяца, в котором величина амортизационных отчислений в налоговом учете будет меньше величины амортизационных отчислений в бухгалтерском учете.

 

Пример 3: Одновременное применение амортизационной премии и разных сроков полезного использования

 

Организация ООО «Галерея» приобретает основное средств (автомобиль KIA) за 120 000 рублей, который имеет срок полезного использования 24 месяца в бухгалтерском учете и 40 месяцев в налоговом учете. Организация воспользовалась правом на применение амортизационной премии в размере 20% от стоимости ОС.

 

Организацией приобретено основное средство, в ПП «1С: Бухгалтерия предприятия 8» данная хозяйственная операция отражается документом «Поступление товаров и услуг»  с видом операции «Оборудование» (рис.2).  

рис.2

 

При поступлении основного средства формируются следующие проводки (рис.3):   

 

рис.3

Документом «Принятие к учету ОС» устанавливаем порядок учета - «Начисление амортизации». Начислять амортизацию и в бухгалтерском, и в налоговом учете будем линейным способом на счет затрат 20.01. Срок полезного использования в бухгалтерском учете составляет 24 месяца (рис.4).

 

   

 

рис.4

 

В налоговом учете также установим «Линейный способ» начисления амортизации на 20.01 счет, но срок полезного использования будет составлять 40 месяцев. Обратите внимание, что на для налогового учета требуется так же установить флажок «Включить амортизационную премию в состав расходов» и указать процент амортизационной премии (в размере 20%) и счет отнесения расходов по амортизационной премии (счет 25 по статье затрат «Амортизационная премия», рис.5).

 

рис.5

 

В результате принятия к учету основного средства будут сформированы следующие проводки (рис.6):

 

   

 

рис.6

 

Как и в Примере 1 по принятию ОС к учету формируется проводка  Дт КВ   НУ=24 000 р.

Величина амортизационной премии составляет 120 000р. * 20% = 24 000р.

 

Поскольку величина амортизационной премии включается в расходы в месяце, следующем за вводом в эксплуатацию, то в текущем месяце при закрытии периода никаких проводок сформировано не будет.

Проанализируем результаты закрытия февраля. В результате регламентной операции «Амортизация и износ основных средств» будут сформированы следующие проводки (рис.7):

 

рис.7

 

Рассмотрим сформированные программой проводки.

Дт 20.01 Кт 02.01 БУ=5 000р.

                                НУ=2 400р.

                                ВР=2 600р.

Амортизация по бухгалтерскому учету по условию примера начисляется линейным способом, срок полезного использования составляет 24 месяца, следовательно ежемесячная сумма амортизации 120 000 / 24 = 5 000 р. Амортизация по налоговому учету также начисляется линейным способом, но срок полезного использования 40 месяцев. Также необходимо принять во внимание, что на расходы в налоговом учете в текущем месяце принимается сумма 24 000 рублей – амортизационная премия, поэтому ежемесячная сумма амортизации составит (120 000 р. – 24 000 р.) / 40 = 2 400 р.

Так как по бухгалтерскому учету на расходы принято 24 000 р., то возникает налогооблагаемая временная разница в размере 24 000*0,2=4 800 р.

Из-за разницы в сроках полезного использования (в бухгалтерском учете основное средство самортизируется быстрее, чем в налоговом учете) возникает вычитаемая временная разница, которая с учетом примененной амортизационной премии составит 1 600 р.

 

Списанная сумма амортизационной премии по налоговому учету отражается на счет 25.

 

При закрытии затратных счетов формируются две проводки: по закрытию 25 счета (статья затрат «Амортизационная премия») и 20.01 счета (статья затрат «Амортизация»), как на рис.8.

   

  

рис.8

При закрытии счета 90 формируются следующие проводки (рис.9):

Дт 99.01.1 Кт 90.09 БУ=5 000р.

                                  НУ=26 400р. (24 000 + 2 400 = 26 400р.)

                                  ВР=-21 400р. (-24 000 + 2 600 = -21 400р.)

 

рис.9

Программа делает проводки по расчету налога на прибыль (рис.10)

 

рис.10

Как было отмечено ранее, при одновременном применении амортизационной премии и разных сроков полезного использования должны одновременно формироваться и вычитаемая, и налогооблагаемая временные разницы, т.е. и 09, и 77 счет:

Дт 68.04.2 Кт 77 4800 р. (признание отложенного налогового обязательства)

Дт 77 Кт 68.04.2 200 р. (погашение отложенного налогового обязательства)

Дт 09 Кт 68.04.2 320 р. (признание отложенного налогового актива)

 

Давайте посмотрим, почему.

Проводка Дт 68.04.2 Кт 77 (признание ОНО) формируется с налогооблагаемой временной разницы, возникшей на счете 25 из-за применения амортизационной премии.

24 000 *20% = 4 800р.

Поскольку  в результате применения амортизационной премии при начислении амортизации начинает погашаться возникшая налогооблагаемая временная разница, то формируется проводка Дт 77 Кт 68.04.2 (погашение ОНО), как в Примере 1, на величину равную 200 р. 1 000*20% = 200 р.

Из-за разных сроков полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете формируется проводка Дт 09 Кт 68.04.2 320 р. (признание ОНА), как в Примере 2.

 

Получается, что для отражения операций корректно, требуется скорректировать результаты проведения регламентной операции по расчету налога на прибыль (рис.11).

    

рис.11

В следующем месяце при выполнении обработки «Закрытие месяца» выполняются те же регламентные операции. Первая из них «Амортизация и износ основных средств».

В данной операции формируется одна проводка по начислению амортизации, аналогичная предыдущему месяцу (ри.12).

  

  

рис.12

Проводки по закрытию 90 счета с такими же суммами по видам учета:

 

    

рис.13

В текущем месяце программа делает следующие проводки по расчету налога на прибыль (рис.14): 

рис.14 

Мы рассмотрели ситуацию, когда организация применяет амортизационную премию или разные сроки полезного использования для целей бухгалтерского и налогового учета. В случае отдельного применения данных ситуаций, ПП «1С: Бухгалтерия предприятия 8» корректно производит расчет величины налога на прибыль.  В случае, если пользователь сталкивается с ситуацией одновременного использования и амортизационной премии, и разных сроков полезного использования, программа рассматривает данные ситуации как единое целое и в итоге корректно рассчитывает величину налога на прибыль, но распределение между 09 и 77 счетов не производится.